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5.
L'ACCERTAMENTO CON ADESIONE DEL CONTRIBUENTE PER I TERRENI AGRICOLI ED I FABBRICATI RURALI

Il D.P.R. 31.7.96 n. 460 detta le norme ed i criteri di applicazione per accedere all'accertamento con adesione del contribuente per le imposte dirette e per le imposte di successione e donazione, di registro, ipotecarie e catastali, imposta comunale sull'incremento di valore degli immobili ed INVIM (compresa quella decennale e straordinaria).
In questa sede si vuole commentare unicamente il criterio di applicazione per la determinazione del valore per gli immobili di tipo rurale e per i terreni agricoli ai fini delle imposte indirette prima elencate.
In sostanza la normativa riguarda le fattispecie per le quali sono stati dichiarati valori per i terreni agricoli inferiori a 75 volte il reddito dominicale, ovvero - nel caso dell'Invim - allorchè il valore iniziale dichiarato è superiore al limite predetto.
In tali casi l'ufficio finanziario ha la possibilità di accertare il valore venale in comune commercio del cespite, notificando cioè avviso di accertamento mediante il quale eleva il valore dichiarato adeguandolo a quello di mercato.
Se non interviente rituale opposizione entro i termini previsti dalla normativa (60 giorni dalla notifica salvo le sospensioni di legge), l'accertamento diverrà definitivo e ad esso seguirà l'imposta complementare liquidata sul valore rettificato divenuto così inoppugnabile e definitivo.
L'accertamento con adesione consente di:
1) procrastinare di 90 giorni il termine per proporre rituale opposizione all'accertamento, ossia per proporre ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale competente 
2) chiedere all'Ufficio che l'accertamento del maggior valore sia oggetto di revisione in contraddittorio, utilizzando le possibilità di riduzione in relazione a specifiche caratteristiche del bene che la norma esplicitamente enumera.

L'Amministrazione Finanziaria, con il D.P.R. anzidetto, ha tolto in certo qual modo agli uffici una parte del loro potere discrezionale, per quanto concerne le valutazioni, rendendo in pratica insormontabile il limite costituito dai valori di cui all'Osservatorio dei Valori Immobiliari per quanto riguarda i fabbricati urbani e le aree edificatorie e dai Valori Agricoli Medi quanto riguarda i terreni agricoli.
L'articolo 2 comma 2 statuisce che: "per i terreni agricoli i predetti valori sono stabiliti sulla base dei V.A.M. determinati, per ciascun Comune, dalla competente Commissione Provinciale.
L'Ufficio Unico delle Entrate determina, in contraddittorio con il contribuente, il valore tenendo conto in particolare:
a. dei valori definiti nel triennio precedente per immobili aventi le medesime caratteristiche
b. della vetustà, del degrado, dello stato di manutenzione del fabbricato 
c. della ubicazione dell'immobile 
d. dell'eventuale stato locativo o di affittanza e dell'effettiva destinazione del terreno."

IL DIVARIO MEDIO FRA I VALORI AGRICOLI MEDI E REDDITI DOMINICALI MOLTIPLICATI PER IL COEFFICIENTE 75

Una prima considerazione riguarda il divario in argomento che si presenta a prima vista assai più elevato di quello intercorrente fra i valori venali dei fabbricati e la relativa rendita catastale moltiplicata per i coefficienti di legge (100, 50, 34) relativa ai fabbricati urbani.
Mentre statisticamente il rapporto fra valore venale del fabbricato urbano e la rendita catastale rivalutata è all'incirca pari ad 1,3-1,5, per i terreni agricoli il rapporto fra valore agricolo medio e reddito dominicale moltiplicato 75 volte è all'incirca di 2,5-3,0.

Quindi una prima considerazione: i trasferimenti di terreni agricoli il cui prezzo dichiarato sia inferiore ai minimi di legge è più penalizzato rispetto ai trasferimenti di fabbricati urbani ed enti urbani.
Ma non basta.
Il reddito dominicale rivalutato dal punto di vista catastale comprende il valore dei fabbricati rurali.
Non è mai stato chiarito se i valori agricoli medi comprendano o meno quello dei fabbricati rurali, nonché quello dei manufatti, quali fossi, ponti, paratoie, opere idrauliche, strade, recinzioni ed altri simili opere sempre presenti nei poderi agricoli.
Se si esaminano le perizie relative alle espropriazioni per pubblica utilità di fondi agricoli, si dovrebbe dedurre che i fabbricati rurali ed i manufatti anzidetti non sono compresi nei valori agricoli medi, in quanto le indennità per espropriazione liquidate sono costituite in genere dal valore agricolo medio dei terreni aumentato del costo deprezzato dei manufatti e fabbricati rurali.
Su tale prima incertezza sarebbe oltremodo auspicabile che fosse emanata una precisazione da parte del Ministero delle Finanze, perché il divario è di non poco conto.
Dal punto di vista strettamente teorico, il valore delle costruzioni rurali non può essere disgiunto da quello dei terreni.
Il valore di questi ultimi potrà per altro variare in rapporto alla maggiore o minore presenza dei fabbricati stessi.
Anche nella pratica commerciale i fondi agricoli vengono contrattati sulla base del prezzo unitario per unità locale di superficie (pertica, biolca, giornata, ecc.) ivi comprendendo il valore dei fabbricati rurali.
Va rilevato che il progresso tecnologico, l'evoluzione dei metodi e sistemi di coltivazione, il mutamento dei mercati (che hanno reso eccedentarie alcune produzioni), il superamento di talune lavorazioni, che un tempo si eseguivano in cascina (manipolazioni e prime trasformazioni dei prodotti agricoli, caseari, ecc.) dovuto all'industrializzazione del settore della trasformazione dei prodotti agricoli, la generalizzazione della pratica di conferimento dei prodotti medesimi, la cooperazione fra i produttori ed altri fattori che per brevità si omettono, hanno reso obsoleti molti fabbricati rurali esistenti.
Ad esempio in un'azienda zootecnica la stabulazione al chiuso è attualmente ritenuta superata e controproducente, l'insilamento del foraggio non si pratica più, mentre sarebbero necessari la sala di mungitura, i contenitori refrigerati per il latte, le stalle all'aperto.
Con il progresso tecnologico si è inoltre ridotta la necessità di manodopera fissa nel fondo.
Alcune figure tradizionali, ad esempio il casaro e il mungitore, sono scomparse, mentre per altri non è più necessario l'obbligo di residenza nel fondo, al fine di essere immediatamente disponibile all'occorrenza.
L'avvento della motorizzazione congiunto alle circostanze prima indicate, il degrado talora imponente delle abitazioni dei salariati nei cascinali, la mancanza di servizi e di opere di urbanizzazione prossime, l'aumento dello standard di vita medio della popolazione hanno ridotto sensibilmente il numero delle famiglie residenti nelle campagne.
Di conseguenza le abitazioni padronali o del fittavolo, (ma in maggior misura quelle dei salariati), sono molto spesso vuote, abbandonate, in pieno degrado, in quanto ormai inutili ed obsolete, tranne i casi in cui il complesso rustico si trova al limite dei centri abitati, per cui spesso gli edifici rurali sono stati trasformati ed utilizzati per attività urbane.
Si ricordi com'era strutturata la cascina tipica lodigiana, cremonese, bresciana ad indirizzo zootecnico.
Attorno ad una grande aia pavimentata, che veniva utilizzata per essiccare i prodotti agricoli, si trovavano: la casa del fittabile e/o padronale, le case per i salariati, il caseificio con l'abitazione del casaro, la grande stalla con sovrastante fienile e latistanti porticati, le rimesse delle macchine agricole, la stalla dei cavalli, la stalla delle manzette, i magazzini e i granai, i silos cilindrici verticali per i foraggi.
Attualmente, invece, nei complessi rurali si riscontra che l'aia ha perso importanza in quanto i prodotti vengono essiccati con procedimenti artificiali o si utilizzano metodi di stoccaggio diversi, le case dei salariati non sono più necessarie, salvo una o due per cascina, in rapporto al carico di bestiame e per la sorveglianza, il caseificio e annessa abitazione sono in disuso perché economicamente non producenti reddito, le stalle sono divenute inutili o vengono utilizzate come ricovero notturno in quanto la stabulazione avviene all'aperto, il fienile non viene più utilizzato perché il foraggio si conserva nei silos orizzontali, la stalla dei cavalli non viene più utilizzata perché i cavalli sono sostituiti dalle macchine e dai trattori, i porticati sono adibiti a ricovero dei trattori e delle macchine agricole, i magazzini di fatto non sono più necessari perché i prodotti vengono conferiti, quasi immediatamente dopo il raccolto, alle industrie di conservazione.
Di contro sarebbero necessarie altre tipologie di edifici quali:
· le stalle all'aperto con tettoie, mangiatoie ed abbeveratoi,
· sale di mungitura,
· abitazioni di tipo civile-economico per le famiglie residenti in azienda,
· rimesse specifiche chiuse per alcune sofisticate macchine agricole.

Si tratta quindi spesso di un complesso di strutture completamente obsolete, in genere degradate, che hanno un costo di manutenzione notevolissimo (nella maggioranza dei casi assolutamente improduttivo), che sarebbe conveniente demolire.
Non è quindi giustificabile dal punto di vista economico il riordino degli edifici in argomento, per cui gli stessi dovrebbero essere abbandonati e - nel tempo - demoliti.

Da tali considerazioni discendono due ordini di conseguenze, e precisamente:
1) che le quotazioni di fondi agricoli tengono già conto della situazione di degrado e di obsolescenza dei fabbricati rurali, in quanto si tratta di situazione normale e comunque generalizzata. Nei pochi casi in cui i fabbricati rurali obsoleti sono stati sostituiti o ristrutturati secondo le esigenze moderne e attuali, il fondo viene trattato con un plusvalore rispetto alle quotazioni correnti 
2) che non è conferente sostenere costi per la rimessa in pristino degli edifici rurali, se non limitatamente a quelli necessari per una moderna conduzione del fondo agricolo.

Sotto questo profilo dunque i V.A.M. comprendono già il valore dei fabbricati rurali sia pure nella condizione di degrado ad essi comune, anzi si direbbe "usuale" degli stessi, per cui nessuna aggiunta ai V.A.M. dovrebbe essere fatta in sede di accertamento con adesione.

Per quanto riguarda i manufatti e le opere artificiali aggiunte al capitale terra il solo fatto che sussista una diversa quotazione, ad esempio, nei V.A.M. del seminativo irriguo rispetto al seminativo puro e semplice (cioè asciutto) sta ad indicare che nel valore agricolo medio è compreso anche quello dei manufatti che sono necessari per rendere irriguo il seminativo e cioè fossi adacquatori, paratoie, scoli, ecc..
Così come per quanto riguarda le strade campestri, le vicinali, ecc., poiché le stesse sono di dotazione comune di tutti i fondi agricoli, sia pure in maggiore o minore proporzione, non si ritiene che debba essere conteggiata alcuna aggiunta per i manufatti in parola.
Quanto sopra quindi in antitesi ed in contrasto con la prassi invalsa in sede di espropriazioni per pubblica utilità in cui - come si diceva - vengono calcolate le indennità per i fabbricati rurali e per i manufatti cui dianzi si accennava.
La discrepanza può essere spiegata nella considerazione che, mentre nelle espropriazioni si ha maggior riguardo alla situazione giuridica dell'espropriato (nel senso che ad ogni opera che viene reperita sul terreno deve corrispondere un'indennità in quanto non è consentito il sindacato sulla opportunità ed economicità della presenza del manufatto stesso), nella fattispecie che ci occupa ha invece maggior rilevanza l'aspetto economico&nbsp: si vuole individuare il valore del podere agricolo, valore che risente evidentemente della situazione di obsolescenza e di antieconomicità della presenza di alcuni manufatti, per cui gli stessi vengono considerati inesistenti (o quasi) in sede di contrattazione commerciale del cespite.
Di conseguenza e per omogeneità non si dovrebbe dunque aggiungere il valore (commisurato al costo deprezzato) dei fabbricati rurali dei manufatti a quello dei terreni agricoli determinato in base ai V.A.M..

L'ATTUALE VALIDITA' DEI REDDITI DOMINICALI

Come è noto i redditi dominicali vennero aggiornati a seguito della revisione generale degli estimi del 1984.
Oltre alle vicissitudini del mercato dei prodotti agricoli sono intervenute disposizioni di legge nazionali e comunitarie che hanno modificato l'entità dei redditi dominicali, di cui non si è tenuto conto e non si tiene conto.
Ad esempio con legge 5.1.1994 n. 36 sono state emanate nuove disposizioni in materia di risorse idriche in forza delle quali tutte le acque superficiali o sotterranee si intendono appartenenti al Demanio Pubblico dello Stato.
La loro utilizzazione, salvo eccezioni che per ora sono sfuggite alla maggioranza degli interessati, è soggetta al pagamento di un canone di concessione.
Per ora la norma non ha ancora avuto concreta estesa applicazione, ma tuttavia si osserva che per i terreni agricoli irrigui che in passato utilizzavano acque di irrigazione a pagamento, venivano applicate le "deduzioni fuori tariffa" che riducevano il reddito dominicale. Non sembra che il nuovo costo che si aggiungerà nei bilanci delle aziende che utilizzavano gratuitamente acque irrigue superficiali o sotterranee considerate di proprietà privata, abbia avuto sinora equa considerazione.

IL PROBLEMA DELLE QUOTE LATTE

Per evitare squilibri strutturali nella produzione, o meglio nella sovrapproduzione del latte la Comunità Economica Europea è stata indotta a introdurre in data 31.03.1984 con la Del. n. 856/84 un prelievo supplementare sulla produzione del latte che superi un quantitativo annuo di riferimento cosiddetta quota latte con due possibilità di determinazione denominate formula A e formula B.
Con D.M. 07.06.1989 n. 258 e con la successiva legge 26.11.1992 n. 468 l'Italia ha ribadito che la normativa comunitaria si applica secondo la formula A.
Di sicura rilevanza è l'art. 10 della L. 468/92: esso prevede che la titolarità della quota latte spetta al produttore nella sua qualità di conduttore dell'azienda agricola, "fatte salve le diverse pattuizioni fra le parti" (comma 1).
La titolarità della quantità di riferimento costituisce un problema molto sentito fra gli operatori del settore e la questione si pone in modo particolare nel caso il produttore lattiero produca su fondo altrui.
Mentre la legislazione comunitaria cerca di contemperare le esigenze del produttore conduttore a quelle del proprietario del fondo, la legislazione italiana privilegia il produttore conduttore che può trasferire le quote di riferimento a terzi nell'ambito della stessa regione.
Non è chiaro se il proprietario del fondo possa o meno opporsi alla vendita delle quote latte da parte del produttore quando sia stato consegnato a suo tempo al produttore stesso un fondo già idoneo per struttura, dotazione di fabbricati rurali, ecc., alla produzione lattiera.
Se con tale congerie di norme è possibile per il produttore conduttore cedere a terzi le quote latte e rilasciare il fondo privo delle stesse, sicuramente il valore del fondo con vocazione all'indirizzo produttivo zootecnico sarà in concreto ridotto.

Incidenza del valore dei fabbricati rurali sul valore complessivo del fondo
Ai fini della determinazione del valore oggettivo di un fondo agricolo con fabbricati rurali obsoleti o comunque degradati o insufficienti o con destinazione non più consone ed adeguate ad indirizzo produttivo, occorre stabilire quale possa essere in linea di massima l'incidenza del valore dei fabbricati rurali sul valore dell'intero fondo.
Si deve ricordare all'uopo che la legge n. 203/82 al cui art. 9 venivano fissati i criteri per la determinazione del cosiddetto "equo" canone di affitto prevedevano:
a) che l'equo canone fosse computato moltiplicando per i coefficienti fra 50 e 150 volte il reddito dominicale dei terreni fissato nel 1939 
b) che le Commissioni Tecniche Provinciali erano facoltizzate - in presenza di condizioni strutturali che accrescano l'efficienza e la produttività delle aziende - ad applicare coefficienti aggiuntivi. Più precisamente per i fondi rustici dotati di fabbricati colonici ad uso di abitazione che garantiscano adeguate condizioni alloggiative o di fabbricati aziendali fino a 30 punti in più.

Poiché i coefficienti moltiplicatori del Reddito Dominicale variavano da 50 a 150, è chiaro che i fabbricati rurali nelle condizioni anzidette potevano comportare un incremento pari a (50+30):50 = 60% come massimo  ovvero (150+30):150 = 20% come minimo.

Quindi si può concludere che secondo il legislatore l'incidenza dei fabbricati rurali rispetto al valore totale del fondo può variare da un minimo del 20% a un massimo del 60% e ciò in quanto si deve ritenere che il canone di affitto sia direttamente proporzionale al valore del fondo.

L'incidenza del valore dei fabbricati si può però anche computare in linea di massima tenendo conto del costo di costruzione dei fabbricati a nuovo e della relativa consistenza che può considerarsi normale.

Si consideri un fondo agricolo con indirizzo zootecnico nella bassa milanese della estensione di circa 1000 p.m. cioè di circa ha. 65.
Il costo di costruzione dei fabbricati rurali che sarebbero necessari per una buona conduzione dell'azienda potrebbero essere computati come segue.
Podere ad indirizzo zootecnico/cerealicolo di 65 ha. (1.000 p.m.), valore commerciale 3.200.000.000.

¨ Casa padronale o del fittavolo
mq. 150 x £/mq. 1.000.000 = £. 150.000.000

¨ Case per i salariati fissi
- 2 x mq. 100 = mq. 200 x £/mq. 800.000 = £. 160.000.000

¨ Magazzini, rimesse e ricoveri
ha. 65 x mq/ha 10 = mq. 650x£/mq. 400.000 = £. 260.000.000

- Porticati-tettoie
mq. 650 x £/mq. 300.000 = £. 195.000.000

¨ Mangiatoie, Recinzione per stabulazioni all'aperto £. 70.000.000

¨ Pavimentazioni
mq. 500x£/mq. 100.000 = £. 50.000.000

¨ Sala di mungitura ed annessi £. 100.000.000

¨ Diverse e opere minori £. 50.000.000

Sommano £. 1.037.000.000

Poiché il valore di un fondo cosiffatto, in base alle quotazioni correnti, può essere indicato in £. 3.200.000.000, si deduce che l'incidenza dei fabbricati rurali è di circa il 32%.

Per concludere, quindi, l'incidenza dei fabbricati rurali rispetto al valore dell'intero fondo può variare secondo la legislazione sui patti agrari dal 20 al 60%  in media l'incidenza del costo dei fabbricati rurali sul valore dell'intero fondo è di circa il 30-35%.

Le detrazioni per vetustà degrado ed obsolescenza dei fabbricati rurali
Poiché l'accertamento con adesione del contribuente prevede la considerazione delle caratteristiche in argomento, per quanto riguarda lo stato e la consistenza dei fabbricati rurali, da quanto precede è chiaro ed evidente che:
- in caso di assenza dei fabbricati rurali i V.A.M. dovrebbero essere ridotti dal 30 al 35% 
- in caso di esistenza di fabbricati rurali con un certo grado di obsolescenza o con caratteristiche di insufficienza, di degrado o in stato di manutenzione e conservazione precario o comunque non buono può essere dedotta dal valore del fondo calcolato in base ai V.A.M. o la percentuale che potrà variare fra:
- lo 0% per la situazione ottimale con fabbricati nuovi pienamente funzionali ed adeguati all'attività produttiva 
- il 35% in caso di fabbricati completamente inagibili, degradati o comunque non utilizzabili.

In tale ventaglio di percentuali si collocano le varie fattispecie che possono essere adeguatamente documentate all'ufficio mediante rilevazioni fotografiche, accertamenti asseverati e simili.

La detrazione per vincoli di affittanza agraria
Ai sensi della L. 203/82 la durata dei contratti di affittanza agraria è come minimo di anni 15, se praticata nei confronti di coltivatori diretti.
Si tratta - come subito si può rilevare - di una durata molto elevata dal punto di vista delle possibili mutazioni dello scenario economico, motivata dalla circostanza che occorre pur tutelare l'azienda agricola del coltivatore diretto affittuario.
Tuttavia un vincolo di tale durata non può non incidere sul valore del terreno, specie se si tiene conto che la determinazione del canone di affitto è pur sempre demandata alle Commissioni Tecniche Provinciali che fissano i canoni sulla base di redditi dominicali ormai ampiamente superati dal punto di vista economico (perché non rappresentano certamente più l'effettiva situazione reddituale del fondo) applicando dunque criteri che si discostano da quella che potrebbe essere la prassi del mercato libero.
Ci si trova dunque di fronte ad una coartazione dell'economia che ha evidentemente conseguenze e riflessi sul valore dei compendi affittati.
La stessa impossibilità di disporre del fondo libero comporta di per sé una riduzione del valore, anche perché è ben noto che al termine del contratto di affittanza possano insorgere divergenze con l'affittuario, per cui lo stesso può ritardare con cavilli giuridici il rilascio del fondo.
Si può assumere che, solo per tale possibile evenienza, il valore del compendio si riduce - secondo l'apprezzamento ordinario del mercato - di almeno il 10%.
Se a tale riduzione si somma il minor rendimento di un fondo affittato rispetto a quello ritraibile nel sistema a conduzione diretta (per la porzione spettante all'immobile) computabile almeno nel 2% annuo, si ottengono i seguenti coefficienti moltiplicativi del valore del fondo libero in funzione della residua durata del contratto di affittanza.

Un caso pratico
Si supponga dunque di dover definire con l'Ufficio Fiscale il valore di un fondo affittato con fabbricati rurali degradati per il quale:

* la residua durata del contratto di affittanza sia ancora di anni 12 

* il valore computato in base ai valori agricoli medi sia di £. 1.000.

Si ha allora:

Valore in base ai V.A.M. £. 1.000
Deduzione per degrado ed obsolescenza dei
fabbricati rurali 25%
£. 1000 x 0.25 = £. 250 (-)
Deduzione per vincoli fittalizi per residui anni 12,
coefficiente di riduzione 29.3%
£. 1.000 x 0,293 = £. 293 (-)
Valore del fondo da porre a base dell'accertamento
con adesione £. 457

Oltre ad eventuali ulteriori detrazioni che siano giustificate e giustificabili dalla oggettiva specifica fattispecie.